虚增利润、虚构原始凭证--会计造假现象分析

一、引言：会计数字——神奇的利益杠杆

   就在十几年前，会计对大多数中国人来说还只是一堆枯燥的数字，很少有人愿意去努力搞懂。可短短几年间情况出现了根本改观，会计信息日益成为社会经济运行的中心之一。它仿佛有着神气杠杆的作用，小小一位数字的变动，都能带来上亿财富的重新分配，它的影响力和和影响面从未象今天这样巨大！由此也衍生出会计造假，这一现代资本市场的毒瘤。就在去年国内发生的银广厦、麦科特和蓝田股份(相关,行情)等造假案件余波未了之际，海外以安然公司为序幕的另一场危机也拉开了，环球电讯、世界通讯、施乐、泰科，乃至法国的威旺迪环球，一家家曾经声名显赫的企业巨头们相继爆发了造假丑闻。会计造假正牵动着全世界投资者的神经。

二、国内上市公司会计作假现象

  有关研究显示1994年1月到2000年12月，证监会披露的346项证券违规行为中，会计信息作假大约占了19.1%。此外有学者对1994-2001年间发生的37起注册会计师处罚决定进行了分类，从中我们可以了解上市公司会计作假类型的大致分布：证监会处罚的原因分类

        处罚原因

案例数

频数

融资过程中出具虚假、严重误导性内容或重大遗漏的

25

62.5%

其中：涉及审计报告的

15

37.5%

         涉及验资报告的

4

10%

         涉及资产评估报告的

2

5%

         涉及盈利预测报审核的

4

10%

定期报告审计过程中出具虚假、严重误导性内容或重大遗漏的

20

50%

其他

2

5%

资料来源：李爽、关溪，《会计研究》，2002.2

从这些案例来看，目前上市公司上市融资过程中会计作假的比重最高，而定期报告（主要是年度报告）作假的比例居于其次。作假问题主要集中在虚增利润、虚构交易、虚构重要原始凭证、隐瞒重大违法违规行为等方面。 　　三、上市公司会计作假手段分析

会计信息实质是对企业经营行为的一种数量化反映：企业在一定期间内发生一系列经营行为，会计对这些行为的结果进行确认、计量、汇总，最终形成财务报表。上市公司要对会计信息作假，大致有两种途径：一是虚构经营行为或者有目的地制造非正常交易如关联交易，从而影响企业会计业绩；另一类则是在经济事实确定的情况下，采用某种非正常的会计手段进行歪曲反映，产生误导信息。

上述两种类型中，后者由于受到会计制度一定程度的制约，操纵会计信息的空间有限，而第一种则空间大得多，往往可以使上市公司的目的“一步到位”，其中又当数“虚构经营行为”的“效果”最明显，性质也最为恶劣。

虚构经营行为

最常见的就是虚构交易，增加销售收入或其他收益，同时虚增资产。这类方式往往需要伪造经济合同、银行账单、税务发票、海关报关单等一系列法律凭证，它不仅违反了会计法规更是对合同法、税法等重要经济法规的公然蔑视和挑衅，是性质严重的经济犯罪行为。近年来，国内上市公司发生了数起这样的案例，手段直露，胆大妄为，这在国外上市公司中是极其罕见的。

比如2001年引起股市地震的银广夏(相关,行情)，通过伪造购销合同、伪造出口报关单、虚开增值税专用发票、伪造免税文件和伪造金融票据等手段，虚构企业交易，虚增巨额利润7.45亿元，其中1999年1.78亿元；2000年5.67亿元。此外影响颇大的黎明股份、麦科特、蓝田股份(相关,行情)等案件也属此类性质。

关联交易

在第一类型中，做假公司除了虚构经济行为外，更多的是通过与关联方进行特殊交易，比如债务重组、资产置换、非货币交易等方式以达到操纵业绩的目的。

出于正常经营需要的关联交易本来无可厚非，早先法规对此也无过多限制，但近年越来越多的上市公司借交易之名，行操纵利润之实，使得关联交易成为向众多绩差企业输送利润的脐带。每到年末，上市公司借助关联交易进行“突击重组”成为国内证券市场的一大景观。

较早引起公众对关联交易普遍关注的是琼民源案件，该公司在1996年的利润总额5.7亿中有5.4亿是在未取得土地使用权的情况下，通过与关联企业（香港冠联置业）及其他公司签订的未经国家有关部门批准的合作建房、权益转让等无效合同编造的。

利用会计手段

相比第一种类型，利用一些特殊会计手段歪曲反映企业经营情况，操纵会计信息，则显得更隐蔽些，也更“专业化”些。这类方式在国外会计舞弊案件中更为多见。

任何制度都不是完备的,会计制度更是如此，它不可能对任何性质的经济事件都提出具体的计量标准。